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OIC 4 - Fusione e scissione: 4.4.3. Le differenze di fusione - la disciplina giuridica degli avanzi e disavanzi di fusione: aspetti generali - l’avanzo di fusione e il suo trattamento contabile a) l’avanzo da annullamento - Part. I Fusione

Riferimenti OIC
PARTE PRIMA: LA FUSIONE
4. BILANCI E DOCUMENTI CONTABILI NELLA FUSIONE
4.4.3. Le differenze di fusione - la disciplina giuridica degli avanzi e disavanzi di fusione: aspetti generali
Descrizione

Anche per l’avanzo da annullamento, così come per il disavanzo, è possibile individuare una pluralità di cause generatrici, che a distanza di anni possono combinarsi fra loro e rendere difficile l’attribuzione di una natura economica univoca:
a) l’acquisto è stato effettuato a condizioni particolarmente vantaggiose. Ciò può essere dovuto all’acquisto in un’asta giudiziaria, nella quale si ha un meccanismo di ribasso progressivo del prezzo d’asta che consente acquisizioni vantaggiose, oppure ad esigenze di liquidità del venditore che lo inducono a concedere sconti significativi pur di vendere la partecipazione, o a ragioni di analoga natura;
b) i beni della partecipata sono stati assoggettati ad una rivalutazione ai sensi di leggi speciali mentre la partecipazione non è stata rivalutata;
c) nel periodo intercorrente tra l’acquisizione della partecipazione e la data di efficacia della fusione si sono formate riserve di utile nella partecipata, che non hanno comportato un corrispondente aumento nel valore contabile (costo) della partecipazione, cosa che sarebbe avvenuta se fosse stata valutata col metodo del patrimonio netto;
d) l’acquisto è stato effettuato prevedendo oneri o perdite future della partecipata o tenendo conto dell’esistenza di un badwill per insufficiente redditività, che hanno influito sul prezzo; oppure il patrimonio netto contabile della partecipata è stato sopravalutato a causa, ad esempio, della mancata iscrizione o del sottodimensionamento di uno o più fondi rischi o della mancata svalutazione di immobilizzazioni o di partecipazioni per perdite durevoli di valore, di controversa determinazione.
In base alle disposizioni dell’art. 2504-bis, comma 4, ultimo periodo, del Codice Civile, l’avanzo che abbia natura di utile, o che corrisponda a rivalutazioni dei beni della partecipata (ipotesi a), b) e c)) è iscritto in apposita riserva di patrimonio netto, che assumerà la denominazione “Riserva avanzo di fusione”, come previsto dal Principio contabile 28, oppure utilizzato per la ricostituzione, nel bilancio dell’incorporante, di riserve in sospensione, come previsto già dall’art. 172 del T.U.I.R..
Al contrario, l’importo che rappresenta il valore attuale di oneri o perdite futuri o un badwill per insufficiente redditività sarà iscritto, come previsto dalla norma menzionata, in un apposito fondo rischi, che assumerà una specifica denominazione, come ad esempio “Fondo rischi per oneri e perdite da fusione”. Tale fondo sarà utilizzato nei successivi esercizi al verificarsi degli oneri, perdite e minori utili previsti.
Naturalmente, se l’avanzo fosse determinato, sia pure in parte, da una non corretta redazione del bilancio di chiusura, o del bilancio del precedente esercizio, ad esempio per l’ingiustificata o eccessiva capitalizzazione di costi, per l’omessa o insufficiente iscrizione di passività come fondi per rischi ed oneri, per l’iscrizione di imposte anticipate non recuperabili, prima di attribuire ad esso il trattamento contabile sopra indicato sarà necessario eseguire le necessarie rettifiche che ne ridurranno l’importo.
L’avanzo da annullamento e da concambio di cui si dirà di seguito, che abbiano natura di riserva, possono essere cumulati ed iscritti in unica voce.