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OIC 4 - Fusione e scissione: 3.3. Principali aspetti fiscali (cenni) ed implicazioni contabili - Part. II Scissione

Riferimenti OIC
PARTE SECONDA: LA SCISSIONE
3. NORMATIVA CIVILISTICA, FISCALE (CENNI) E PROCEDIMENTO DI SCISSIONE
3.3. Principali aspetti fiscali (cenni) ed implicazioni contabili
Descrizione

L’articolo 173 del T.U.I.R. disciplina il trattamento fiscale delle operazioni di scissione.
In particolare, i commi 1, 2 e 3 prevedono la neutralità fiscale delle scissioni nei confronti delle società partecipanti e dei soci della società scissa (comma 3). Pertanto, non si determina realizzo e neppure distribuzione di plusvalenze e minusvalenze dei beni della società scissa, anche con riferimento a rimanenze e avviamento (comma 1).
Il comma 2 ribadisce l’irrilevanza fiscale dell’avanzo e del disavanzo da concambio e da annullamento: i maggiori valori iscritti ad incremento degli elementi patrimoniali della società scissa, per effetto dell’eventuale imputazione del disavanzo, non sono tassabili nei confronti della società beneficiaria. Di conseguenza, i beni ricevuti sono valutati, fiscalmente, in base all’ultimo valore riconosciuto ai fini delle imposte dirette, facendo risultare da un apposito prospetto di riconciliazione della dichiarazione dei redditi i dati esposti in bilancio e i valori fiscalmente riconosciuti.
In sostanza, si determinano doppi valori, civilistici e fiscali, in quanto a seguito dell’abolizione dell’imposta sostitutiva prevista in precedenza dall’articolo 6 del D.Lgs n. 358/97, i maggiori valori non hanno alcun riconoscimento fiscale.
Il comma 4 dell’articolo 173 fissa il criterio di ripartizione delle posizioni soggettive della società scissa. In particolare, le posizioni soggettive connesse, specificamente o per insiemi, ad elementi del patrimonio scisso, seguono l’elemento a cui si riferiscono; quelle non connesse ad elementi del patrimonio scisso sono attribuite in proporzione alle rispettive quote del patrimonio netto contabile attribuite e rimaste, rispettivamente, alla beneficiaria e alla scissa.
La connessione riguarda le voci presenti nello stato patrimoniale.
L’articolo 172, poi, regolamenta gli obblighi di versamento degli acconti relativi alle imposte e delle ritenute (comma 5), la retrodatazione degli effetti della scissione (comma 7) e la scissione senza effetto retroattivo (comma 8), nella quale l’ammortamento dei beni materiali deve essere ragguagliato alla durata dell’utilizzo dei beni da parte della società scissa e delle società beneficiarie.
Con riferimento alle riserve in sospensione di imposta, il comma 9 ne prevede la ricostituzione da parte delle beneficiarie in proporzione all’ammontare del patrimonio netto contabile trasferito o rimasto: tuttavia, se la sospensione di imposta dipende da eventi che riguardano specifici elementi patrimoniali della società scissa, le riserve devono essere ricostituite dalle beneficiarie che acquisiscono tali elementi.
Il comma 9 si occupa anche dell’eventuale tassazione delle riserve in sospensione di imposta, iscritte nel bilancio della società scissa, nell’ipotesi di mancata ricostituzione delle stesse e richiama espressamente le disposizioni dettate per le fusioni dall’articolo 172, commi 5 e 6: i riferimenti ivi previsti alla società incorporante o risultante dalla fusione si devono intendere effettuati alle società beneficiarie.
Il comma 10, con riferimento alle perdite fiscali delle società che partecipano alla scissione, prevede l’applicazione delle disposizioni dettate per le fusioni dall’articolo 172, comma 7: la società scissa è equiparata alla società fusa o incorporata, mentre la società beneficiaria è equiparata all’incorporante o alla società risultante dalla fusione. Pertanto, si applica anche l’articolo 35 del decreto legge n. 223/06 che ha esteso le regole relative alla limitazione del riporto delle perdite alle fusioni (scissioni) con effetto retroattivo (23).
Gli obblighi, i controlli e le responsabilità delle società che partecipano alla scissione sono dettati dai commi 12, 13 e 14.
Infine, si deve tenere conto che le scissioni sono interessate, più di altre operazioni, alla norma antielusione, contenuta nell’articolo 37-bis del Dpr. n. 600/73: infatti, il fisco, data la neutralità di tali operazioni, è interessato a verificare le “valide ragioni economiche” poste a base delle stesse.
Tali operazioni, di per sé non elusive, possono diventarlo se collegate ad altre operazioni, prive di valide ragioni economiche e poste in essere al fine di aggirare obblighi o divieti tributari o al fine di ottenere indebite riduzioni di imposte. Se il fisco ravvisa l’intento elusivo, disconosce, ai soli fini fiscali, la validità dell’operazione.
(23) Si veda il paragrafo 3.3.3